שינוי מע"מ

שיעור המע”מ משתנה מעת לעת, ומשפיע לא רק על הצריכה שלנו, אלא גם על ההכנסות שלנו.

על פי צו החתום בידי שר האוצר, יועלה שיעור המע”מ מ- 15.5% ל- 16.5% החל מיום 01.07.09. ככלל, חיוב במס בשיעור של 16.5% יחול על כל עסקה, שמועד החיוב במס בגינה יחול החל מה- 01.07.09.

לפיכך, השאלה העיקרית הינה לאתר את מועד החיוב במס הרלוונטי לגבי סוגי עסקאות שונים, ובהתאם לכך לקבוע את שיעור המס אשר יחול על העסקה.

מועדי החיוב הרלוונטיים לעסקאות של מכירת טובין בעת שינוי שיעור המע”מ, שיעור המע”מ והשפעתו על עסקאות מקרקעין, מתן שירותים וכו’ – יחולו בהתאם לפרק ו’ לחוק מס ערך מוסף (סעיפים 22 עד 29 לחוק).
להלן יפורטו הנחיות כלליות ודוגמאות לחיוב במע”מ לגבי סוגים שונים של עסקאות:

מכירת טובין בעת שינוי שיעור המע”מ

הכלל

המועד הקובע לצורך קביעת שיעור המע”מ החל על עסקה של מכר טובין, הוא מועד מסירת הטובין לקונה, כלומר, מועד ביצוע האספקה; לפיכך: לגבי טובין שנמסרו לקונה לפני ה – 01.07.09 תחויב העסקה במע”מ בשיעור של 15.5% לגבי טובין שנמסרו ביום 01.07.09 ואילך, תחויב העסקה במע”מ בשיעור של 16.5%, גם אם התמורה לעסקה שולמה במלואה או בחלקה לפני המועד הנ”ל.

בעסקה של מכירת טובין בעת שינוי שיעור המע”מ, כגון: רכב, רהיטים, מכשירי חשמל וכו’

שבמסגרתה קיימים פערי זמן בין מועד ההזמנה ו/או, התשלום לבין אספקת הטובין לקונה, המועד הרלוונטי לעניין קביעת שיעור המס יהיה כמו בכל עסקה של מכר טובין, מועד המסירה של הטובין ללקוח. יובהר כי לגבי מכירת מזגנים יחולו הוראות תקנה 6ו לתקנות כך שמועד החיוב במס יחול בגין כל תקבול על חשבון התמורה בעת קבלתו בטרם המסירה, בעוד שמועד החיוב במס על יתרת מחיר העסקה יחול בעת מסירת המזגן ללקוח (ככל שקיימת יתרה לתשלום בהתאם לתנאי העסקה בין הספק ללקוחו).

דוגמא

א’ רכש מזגן ביום 01/05/09 בשווי 6,000 ₪ בהתאם לתנאי המכירה נקבעו מועדי תשלום כדלהלן:

• 1,500 ₪ ביום 01/05/09
• 1,500 ₪ ביום 01/06/09
• 3,000 ₪ ביום 15/07/09 עם המסירה, אשר בוצעה בפועל ב- 10.7.09.

בגין 3,000 ₪ ששולמו טרם ה- 01/07/09 תחול חבות במס בשיעור של 15.5%,
בגין יתרת הסכום בסך 3,000 ₪ ששולמו עם המסירה ביום 15/07/09 תחול חבות במס ערך מוסף בשיעור 16.5%.

ככלל, יודגש כי כאשר לקוח הזמין מוצר ושילם את מלוא התמורה, או חלקה, לפני שהמוצר נמסר לו, ואותו המוצר יסופק לו לאחר ה- 01.07.09 – יחול על מלוא מחיר העסקה מע”מ בשיעור של 16.5%

זאת גם אם הוצאה חשבונית ע”י העוסק ושולם המע”מ לפני המועד הקבוע בחוק.

דוגמאות

א. א’ רכש סלון ביום 10.5.09 בשווי של 6000 ש”ח, בהתאם לתנאי המכירה, נקבעו מועדי התשלום דלהלן:

• 2000 ש”ח במועד ההזמנה – 10.5.09
• 2000 ש”ח ב- 10.6.09
• 2000 ש”ח עם המסירה, אשר בוצעה בפועל ב- 10.7.09.

מאחר שמועד החיוב במס הוא 10.7.09, יחול על מלוא מחיר העסקה מע”מ בשיעור 16.5%.

ב. בדוגמה הנ”ל, הרהיטים שהוזמנו כללו פינת אוכל וסלון. פינת האוכל נמסרה ב- 20.5.09 והסלון ב- 10.7.09.
לפיכך, על מכירת פינת האוכל יחול מע”מ בשיעור של 15.5%, בעוד שעל מכירת הסלון יחול מע”מ בשיעור של 16.5%.

ג. בדוגמה הנ”ל – פינת האוכל נמסרה ב – 20.6.09 – בעוד שסוכם כי התמורה תשולם ב- 3 תשלומים חודשיים שווים (ללא ריבית) החל מה- 01.06.09 ועד ל- 1.8.09. מאחר שהמסירה בוצעה לפני ה- 01.07.09, יחול מע”מ בשיעור של 15.5% על מלוא מחיר העסקה.

שיעור המע”מ והשפעתו על עסקאות מקרקעין

במכירת מקרקעין

המועד הקובע לעניין שיעור המס הוא מועד מסירת החזקה במקרקעין לידי הקונה, מועד רישום המקרקעין על שמו של הקונה, או מועד תשלום התמורה או חלקה, לפי המוקדם שביניהם, לכן:

לגבי מקרקעין שנמכרו וטרם הועברו לרשות הקונה עד ל – 01.07.09, על כל תשלום שיבוצע עד ה – 30.6.09 יחול מס בשיעור 15.5% ועל כל תשלום שיבוצע החל מיום 01.07.09 ואילך יחול מע”מ בשיעור 16.5%.

לגבי מקרקעין שנמכרו והועברו לרשות הקונה לפני ה – 01.07.09 יחול מע”מ בשיעור 15.5% על מלוא מחיר העסקה, גם אם טרם שולמה מלוא התמורה עבור העסקה.

מכירת דירת מגורים – דוגמה

א’ חתם על הסכם לרכישת דירת מגורים בשווי של $200,000 ביום 01.01.09 בהתאם להסכם המכירה נקבעו מועדי תשלום כדלהלן:

• ביום 1.2.09- $40,000.
• ביום 1.5.09 – $40,000.
• ביום 1.10.09 – $60,000.
• במועד המסירה (לא לפני 1.12.09) – היתרה בסך 60,000.

במקרה זה, על 2 התשלומים הראשונים (סה”כ $80,000) יחול מע”מ בשיעור של 15.5%. על כל היתרה יחול מע”מ בשיעור של 16.5%.

האם לשינוי שיעור המע”מ יש השפעה על השכרת נכסים?

על השכרת נכסים חל מע”מ על בסיס מזומן, כלומר, מועד החיוב במס יחול עם קבלת התשלום ועל הסכום שהתקבל. במקרה, שבו א’ משכיר נכס ובהסכם השכירות נקבע כי התמורה לשכירות תשולם כל שלושה חודשים מראש, למשל ב- 1.5.09 עבור חודשי מאי עד יולי , ב- 1.08.09 עבור חודשי אוגוסט עד אוקטובר וכו’.

מאחר שמועד החיוב במס בעסקאות של השכרת נכס חל במועד התשלום, אם התשלום יבוצע עפ”י ההסכם ב- 1.5.09 יחול על מרכיב זה של העסקה מע”מ בשיעור של 15.5%. על כל תשלום שיבוצע החל מיום 01.07.09 ואילך, יחול מע”מ בשיעור 16.5%.

מתן שירותים אשר אינם חבים במס על בסיס מזומן

בשירות חד פעמי חל החיוב במע”מ בהתאם לשיעור המס אשר יהא בתוקף ביום מתן השירות, ומכאן:

1. על שירות שניתן לפני 01.07.09 יחול מע”מ בשיעור של 15.5%, גם אם התמורה לשירות תשולם לאחר ה – 01.07.09.
2. על שירות שניתן ביום 01.07.09 ואילך, יחול מע”מ בשיעור של 16.5%.

מתן שירותים על בסיס התחשבנות חודשית

על שירותים כגון: שמירה, ניקיון, הובלה וכדו’, שבהם פועלים הצדדים על בסיס התחשבנות חודשית, יחול מע”מ בהתאם לשיעור המס החל בתקופה הרלוונטית לחודש האמור; לפיכך:

1. על שירותים שניתנו בחודש יוני, יחול במע”מ בשיעור 15.5%.
2. על שירותים שניתנו בחודש יולי ואילך, יחול מע”מ בשיעור 16.5%.

שירותים ועסקאות אחרות, שחל עליהם חיוב במס על בסיס מזומן

בעסקאות שחל עליהם חיוב במס על בסיס מזומן, חל החיוב במע”מ בשיעור אשר יהא בתוקף ביום התשלום, ומכאן שעל כל סכום שישולם לאחר ה- 01.07.09 יחול מע”מ בשיעור 16.5%.

מאידך, כל תשלום אשר ישולם בתמורה לעסקאות אלה לפני ה- 01.07.09 יחויב במע”מ בשיעור 15.5%. שירותים שניתנו ע”י מי שהוגדר בתקנות כבעל מקצוע חופשי (עו”ד, רו”ח, רופא…) – חייבים על פי החוק על בסיס מזומן, כלומר, מועד קבלת התשלום הוא שיקבע את שיעור המס אשר יחול על העסקה.

בעסקאות מסוג זה, כל סכום שיתקבל לפני ה- 01.07.09 יחויב בשיעור של 15.5%, בעוד שכל סכום שיתקבל החל מה- 01.07.09 יחויב במע”מ בשיעור של 16.5%.

לדוגמה: עו”ד אשר יקבל ביום 15.9.09 תקבול עבור מתן שירותים משפטיים אשר ניתנו בפועל בין המועדים 1.12.05 ל- 1.6.09 – שיעור המס אשר יחול על מלוא מחיר העסקה יהא 16.5%.

חיובים תקופתיים בגין תשלומי: חשמל, גז, טלפון וכו’

בעסקאות אלה תקופת החיוב נעה בד”כ בין חודש לחודשיים. כאשר במהלך תקופת החיוב חל שינוי בשיעור המס, יחול שיעור המס הרלוונטי לתקופת ביצוע העסקה. עם זאת, אם לא ניתן לייחס את היקף הצריכה לגבי תקופות החיוב שלפני ואחרי שינוי שיעור המס, על העוסק לחייב את העסקה במע”מ באופן יחסי, כך שעל ימי הצריכה עד ל- 30.6.09 יחול מע”מ בשיעור 15.5%, ובהתאם החל מה- 01.07.09 ועד לתום תקופת החיוב, יחול מע”מ בשיעור 16.5%.

דמי מנוי

על עסקאות של דמי מנוי, מוטל החיוב במע”מ על בסיס מזומן, כלומר במועד התשלום ועל הסכום שהתקבל. לפיכך, כאשר דמי המנוי לעיתון, לתיאטרון וכו’, שולם מראש – למשל , דמי המנוי השנתי לעיתון שולמו לפני ה- 01.07.09 – יחול על העסקה מע”מ בשיעור 15.5%, גם אםהעיתון יתקבל לאחר התאריך כאמור. אם דמי המנוי משולמים בתשלומים לאורך תקופת המנוי, עבור כל סכום שישולם לאחר ה- 01.07.09 יחול מע”מ בשיעור 16.5%.

שינוי שיעור המע”מ ויבוא טובין

ביבוא טובין יחול מס בשיעור של 16.5% לגבי הטובין אשר ישוחררו מפיקוח המכס, החל מיום 01.07.09.

עסקאות של מתן אשראי

מועד החיוב במס על עסקאות של מתן אשראי נקבע בתקנה 7 לתקנות מס ערך מוסף, לפיה מועד החיוב במס על עסקאות כאמור, חל בעת תשלום הריבית ו/או הפרשי ההצמדה או הפרשי השער (להלן – הסכומים).
לפיכך, על הסכומים המשולמים עד ל 30.6.09 יחול מע”מ בשיעור של 15.5% ואילו על סכומים המשולמים לאחר המועד האמור, יחול מע”מ בשיעור של 16.5%. (האמור לעיל יחול גם על הלוואות נושאות ריבית ו/או הצמדה, הניתנות ע”י עוסק לעובדיו, שבהן הריבית משולמת ע”י העובד או המנהל).

מתן אשראי ללא ריבית לעובדים או מנהלים

על עסקה של מתן אשראי שלא נקבע לה מחיר או שתמורתה אינה בכסף, יחולו הוראות ס’ 10 לחוק לעניין קביעת המחיר, ומחירה יקבע עפ”י שיעור הריבית הקבוע בתקנות מס הכנסה (קביעת שיעור הריבית ), התשמ”ה – 1985 (להלן – הריבית) . לאור ההוראה הנ”ל, מועד החיוב יקבע בהתאם לחלופות הבאות:

חלופה א’ – כאשר נזקפת ריבית לעובד לעניין מס הכנסה מדי חודש , אזי מועד החיוב לעניין מע”מ יחול באותו מועד.

חלופה ב’ – כאשר רואה החשבון מחשב את הריבית הרעיונית לעניין מס הכנסה בחישוב שנתי, יהיה מועד החיוב ב -31/12 בכל שנה. אשר על כן , שיעור המס שיוטל על הריבית יחושב בהתאם לכללים הבאים:

עוסק הפועל עפ”י חלופה א’ – על הריבית שנצברה עד ליום 30.06.09 יוטל מס ערך מוסף בשיעור של 15.5% ועל הריבית שתיצבר מהמועד האמור ואילך יוטל מס ערך מוסף בשיעור של 16.5%

עוסק הפועל עפ”י חלופה ב’ – מאחר שמועד החיוב יחול ב – 31.12.09, על כל הריבית שתיצבר עד ל- 31/12/09 יוטל מס ערך מוסף בשיעור של 16.5%.

הוצאת חשבונית לאחר שינוי שיעור המע”מ

עפ”י ס’ 45 ו- 47 לחוק מע”מ חייב עוסק להוציא חשבונית עסקה על כל עסקה, ורשאי הוא להוציא חשבונית מס לגבי עסקה החייבת במס לפי דרישת הקונה. המועד להוצאת החשבונית – עפ”י ס’ 46 לחוק, על העוסק להוציא את החשבונית תוך 14 יום ממועד החיוב במס (7 ימים בעסקאות שחל עליהם ס’ 29(1) לחוק). למען הסר ספק יובהר כי המועד הרלוונטי לעניין שיעור המס הינו מועד החיוב במס כפי שנקבע בחוק, ולא המועד להוצאת החשבונית.

על כן יובהר , כי אם נמסרו טובין לפני ה- 01.07.09 ומוצאת חשבונית בהתאם להוראות ס’ 46 לחוק לאחר 01.07.09 , שיעור המס הכלול בחשבונית כאמור יהא שיעור המס שהיה חל במועד המסירה דהיינו 15.5%. לפי הוראות ס’ 47 לחוק, אם חשבונית מס נוגעת לעסקאות החייבות בשיעורי מס שונים, יש לציין בנפרד ע”ג החשבונית את מרכיבי העסקה לצד שיעור המס החל עליהם.
עם זאת מוצע לעוסק להוציא בנפרד חשבוניות מס המתייחסות לשיעורי מס שונים.

לגבי עוסקים הרשאים להוציא חשבונית מס שבה צוין כי המסמך יהווה חשבונית מס רק לאחר התשלום בפועל ע”י מקבלה . ככל שהתשלום ישולם לאחר ה- 01.07.09, יחויב העוסק בתשלום מע”מ בשיעור של – 16.5% על העסקה, ועליו להוציא הודעת זיכוי ללקוח.

הודעת זיכוי

הודעת זיכוי אינה באה אלא לתקן ו/או לבטל חשבונית שהוצאה קודם לכן.לפיכך, הודעת זיכוי הבאה לתקן, לשנות או לבטל חיוב במע”מ שהוטל בעבר בשיעור של 15.5%, תוצא אף היא בשיעור של 15.5%, גם אם הודעת הזיכוי תוצא לאחר ה- 01.07.09. סכום המס הכלול בהודעות זיכוי ששיעור המס הכלול בהן הוא 15.5% והן הוצאו לאחר ה- 01.07.09 ייכלל בדו”ח התקופתי, במשבצת המיועדת לניכוי מס תשומות.